In questo articolo tratteremo il tema dei costi di ricerca e sviluppo, in particolar modo come vengono trattati da un punto di vista contabile a livello di bilancio e varie suddivisioni e classificazione che possono assumere.

Costi R&S

I costi di ricerca e sviluppo possono rappresentare una voce rilevante del bilancio delle società, specialmente per alcune imprese che operano in settori innovativi.

Tali costi sono disciplinati dal principio contabile OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali. In questa voce rientrano una serie di costi che non sono facilmente attribuibili ad uno specifico esercizio contabile secondo il principio di competenza economica. Essi risultano essere importanti perché sono direttamente collegati alla disciplina del credito fiscale agevolato concesso alle imprese per gli investimenti nell’ambito della ricerca e sviluppo, innovazione tecnologica e altre attività innovative.

Cosa sono e come sono classificati?

Il principio contabile OIC 24 definisce i costi di R&S distintamente ai paragrafi 46 e ss. In particolare, il principio distingue:

• la ricerca di base è l’indagine originale e pianificata intrapresa con la prospettiva di conseguire nuove conoscenze e scoperte, scientifiche o tecniche, che si considera di utilità generica alla società. Sono normalmente precedenti a quelli sostenuti una volta identificato lo specifico prodotto o processo che si intende sviluppare. I costi sostenuti per la ricerca di base sono costi di periodo e sono addebitati al conto economico dell’esercizio in cui sono sostenuti, poiché rientrano nella ricorrente operatività dell’impresa, inoltre sono di supporto ordinario all’attività imprenditoriale della stessa.
• lo sviluppo è l’applicazione dei risultati della ricerca di base o di altre conoscenze possedute o acquisite in un piano o in un progetto per la produzione di materiali, dispositivi, processi, sistemi o servizi, nuovi o sostanzialmente migliorati, prima dell’inizio della produzione commerciale o dell’utilizzazione. Vengono capitalizzati nell’attivo patrimoniale ed essi si compongono da:
  • stipendi, salari e altri costi relativi al personale impegnato nell’attività di sviluppo;
  • dai costi dei materiali e dei servizi impiegati nell’attività di sviluppo;
  • dall’ammortamento di immobili, impianti e macchinari, nella misura in cui tali beni sono impiegati nell’attività di sviluppo;
  • dai costi indiretti, diversi dai costi e dalle spese generali ed amministrativi, relativi all’attività di sviluppo; dagli altri costi, quali ad esempio l’ammortamento di brevetti e licenze, nella misura in cui tali beni sono impiegati nell’attività di sviluppo.

Costi di sviluppo: capitalizzazione al conto economico

La sola attinenza a specifici progetti di sviluppo non è condizione sufficiente affinché i relativi costi abbiano legittimità di capitalizzazione, ma è necessario che siano di utilità pluriennale e ciò avviene quando è prevedibile che i benefici si manifesteranno in più esercizi. L’OIC 24 prevede espressamente il rispetto di alcuni requisiti:

• essere relativi ad un prodotto o processo chiaramente imputabile o identificabile;
• essere misurabili, ossia riuscire ad essere in grado di dimostrare che i costi di sviluppo hanno diretta inerenza al prodotto, al processo o al progetto per la cui realizzazione essi sono stati sostenuti. Nei casi in cui risulti dubbio se un costo di natura generica possa essere attribuito ad un progetto specifico, ovvero alla gestione quotidiana e ricorrente, il costo non sarà capitalizzato ma spesato al conto economico;
• essere riferiti ad un progetto realizzabile, cioè tecnicamente fattibile per cui la società possieda o possa disporre delle necessarie risorse. La realizzabilità del progetto è frutto di un processo di stima che dimostri la fattibilità tecnica del prodotto o del processo ed è connessa all’intenzione della direzione di produrre e commercializzare il prodotto o utilizzare o sfruttare il processo. La disponibilità di risorse per completare, utilizzare e ottenere benefici da un’attività immateriale può essere dimostrata, per esempio, da un piano della società che illustra le necessarie risorse tecniche, finanziarie e di altro tipo e la capacità della società di procurarsi tali risorse;
• essere recuperabili, cioè che la società deve avere prospettive di reddito in modo che i ricavi che prevede di realizzare dal progetto risultino essere sufficienti a coprire i costi sostenuti per lo studio dello stesso, dopo aver dedotto tutti gli altri costi di sviluppo, i costi di produzione e di vendita che si sosterranno per la commercializzazione del prodotto.

Ammortamenti e altri vincoli della disciplina civilistica

I costi di R&S capitalizzati devono essere ammortizzati entro un periodo che non può eccedere i 5 anni, ai sensi dell’art. 2426 C.C. In particolare, l’ammortamento deve essere effettuato secondo la vita utile stimata. Dal punto di vista fiscale, secondo quanto disposto dal co. 1, dell’art. 108 del TUIR, nella seguente modalità:

• integralmente nell’esercizio in cui gli oneri sono stati sostenuti. In questo senso l’esercizio di sostenimento delle spese è quello in cui è stato ultimato il servizio o di consegna del bene, senza tenere in considerazione il momento dell’effettivo pagamento;
• o in quote costanti nell’esercizio stesso di sostenimento del costo e nei successivi, ma non oltre il quarto. La quota di ammortamento fa riferimento alla ripartizione del costo sostenuto sull’intero periodo di utilizzazione. Fino a quando l’ammortamento dei costi di ricerca e sviluppo non è stato completato non possono essere distribuiti dividendi, a meno che in bilancio non vi siano un valore di riserve disponibili sufficienti a coprire l’ammontare dei costi non ammortizzati.

Informazioni rilevanti in nota integrativa e nella relazione sulla gestione

Gli art. 2427 e 2428 C.C. impongono alle imprese ulteriori informazioni a supporto/spiegazione delle attività poste in essere in ricerca e sviluppo nella Nota Integrativa e, per alcune di queste che sono obbligate, anche nella Relazione sulla Gestione.

Si tratta di un obbligo imposto dal Codice civile e dall’OIC 24, che fa espressamente riferimento alla legislazione civilistica. Infine, riferendosi in specifico ai crediti agevolati, l’Agenzia delle Entrate nell’attività di controllo ha contestato in alcuni casi la carenza informativa dei due documenti disconoscendo la spettanza dei crediti fiscali argomentando ulteriormente l’assenza del requisito di novità dell’attività di ricerca espletata dall’impresa.