Con la riscrittura dell’articolo 54 del TUIR, il Decreto Legislativo 13 dicembre 2024 n. 192, emanato in attuazione della legge delega di riforma n. 111/2023, ha introdotto una profonda revisione della disciplina fiscale dei redditi di lavoro autonomo, dedicata alla determinazione del reddito derivante dall’esercizio di arti e professioni, che si applicherà a partire dal 2025.
Il nuovo comma 1 dell’articolo 54 ridefinisce la struttura del reddito professionale. Restano invariati i criteri basilari di determinazione di tale tipologia di reddito, che restano ancorati al criterio di cassa -differenza tra compensi percepiti e spese sostenute – ferme restando le eccezioni stabilite dal TUIR.
Una modifica rilevante riguarda la gestione dei rimborsi analitici delle spese addebitate al committente. Prima delle modifiche, tali spese risultavano neutralizzate a seguito dell’integrale deducibilità, cui faceva da contraltare l’integrale imputazione dei rimborsi nel monte onorari.
Con le modifiche introdotte, invece, il riaddebito puntuale al committente delle spese sostenute, direttamente afferenti al mandato, diviene irrilevante sotto il profilo reddituale (sia per quanto riguarda le spese, sia per quanto riguarda la qualificazione a titolo di onorario del rimborso analitico delle spese stesse). Tali spese, in pratica, semplicemente non transiteranno più dal quadro RE o LM.
Disciplina delle plusvalenze e minusvalenze
L’articolo 54-bis e 54-quater di nuova introduzione nel TUIR regolano il trattamento delle plusvalenze e delle minusvalenze relative ai beni strumentali, con esclusione di oggetti d’arte, di antiquariato e da collezione (che continuano a seguire il trattamento previsto per le spese di rappresentanza).
Le plusvalenze di cui all’art. art. 54-bis derivanti dalla cessione, risarcimento o destinazione a finalità estranee all’attività professionale dei beni strumentali concorrono a formare il reddito imponibile. La plusvalenza viene determinata come differenza tra il corrispettivo percepito o l’indennizzo ricevuto e il costo non ancora ammortizzato del bene.
Per quanto riguarda le minusvalenze, il nuovo articolo 54-quater stabilisce che queste sono deducibili solo se derivanti dalla cessione o perdita dei beni strumentali utilizzati nell’attività professionale, non rilevando la destinazione a finalità estranee. Anche in questo caso, il valore rilevante è rappresentato dal costo residuo non ammortizzato al momento dell’eliminazione del bene.
Per i beni ad uso promiscuo e i mezzi di trasporto a deducibilità limitata, si applicano regole di proporzionalità analoghe a quelle previste per il reddito d’impresa.
Trattamento dei rimborsi e riaddebiti: il caso dell’insolvenza del committente
Le nuove disposizioni sulla deducibilità delle spese per incarichi conferiti, di cui si è detto, sono disciplinate dal nuovo art. 54-ter TUIR, che prevede anche modalità specifiche per il recupero ai fini fiscali delle spese stesse, nel caso in cui il committente sia insolvente e quindi tali spese non vengano di fatto rimborsate, divenendo così a tutti gli effetti un costo per il professionista.
Le spese oggetto di riaddebito analitico, e non rimborsate dal committente, saranno deducibili al verificarsi di eventi specifici come procedure concorsuali, prescrizione del diritto di credito o esito infruttuoso delle esecuzioni. Una semplificazione è prevista per spese di importo fino a 2.500 euro, che diventano deducibili se non rimborsate entro un anno dalla fatturazione, con un meccanismo simile a quello previsto per le imprese per la deducibilità delle perdite su crediti di modesto importo.
Ammortamenti
L’articolo 54-quinquies prevede una disciplina specifica per l’ammortamento dei beni strumentali, distinguendo tra:
- beni mobili: ammortizzabili con quote annuali basate sui coefficienti ministeriali. Le spese per beni di costo inferiore a 516,40 euro sono deducibili integralmente nell’anno di acquisto;
- beni ad uso promiscuo: deducibilità al 50% per ammortamenti, canoni di locazione finanziaria e spese di manutenzione;
- beni immateriali: ammortamento del 50% per opere dell’ingegno e diritti industriali.
La novità rilevante riguarda l’applicazione della quota ammortizzabile, nel primo periodo d’imposta in cui il bene è stato acquistato, ridotta alla metà. Tale riduzione allinea la disciplina fiscale del reddito di lavoro autonomo a quella già vigente per il reddito d’impresa, distinguendo come, nel caso del lavoro autonomo, a rilevare sia la data di acquisto, mentre nel caso del reddito di impresa rileva la data di messa in funzione del bene.
Deduzione delle spese e limiti specifici
L’articolo 54-septies disciplina:
- spese per vitto e alloggio: deducibili al 75% e comunque entro il 2% dei compensi percepiti;
- spese di rappresentanza: deducibili entro l’1% dei compensi;
- spese per formazione e aggiornamento professionale: integralmente deducibili fino a 10.000 euro annui, mentre i servizi di orientamento e supporto auto-imprenditoriale sono deducibili fino a 5.000 euro annui.
Inoltre, è necessario tenere in considerazione il fatto che – secondo il DDL Bilancio 2025 in corso di iter parlamentare – per le spese di vitto e alloggio, rappresentanza, e trasporti effettuati con mezzi non di linea al 2025 sarà richiesto, ai fini della deducibilità, l’avvenuto pagamento con strumenti tracciabili.
